Скидки и премии по договору купли-продажи

Мнение эксперта доктора экономики О.Е. Черевадской на статью Е.В. Орловой «Скидки и премии по договору купли-продажи» в журнале «Российский налоговый курьер» №3 февраль 2011 года.

Торговые организации часто используют различные формы поощрения покупателей за выполнение ими определенных условий сделок. Рассмотрим особенности исчисления НДС и налога на прибыль у продавца и покупателя при предоставлении скидок и выплате премий в рамках договоров купли-продажи.

«Если в соответствии с договором одна сторона обязуется по заданию заказчика совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность, а заказчик принимает обязательства по оплате этих услуг, то согласно статье 779 ГК РФ подобный договор является договором возмездного оказания услуг. Таким образом, действия покупателя, предусмотренные договором, признаются услугами. Поэтому выплачиваемые за эти услуги премии подлежат налогообложению НДС у покупателя товаров, а суммы "входного" НДС должны приниматься к вычету у продавца в общеустановленном порядке. Для целей налогообложения прибыли оказанные услуги также учитываются в общем порядке. Но не стоит забывать о требованиях, установленных статьей 252 НК РФ, при соблюдении которых осуществленные затраты признаются расходами и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Поэтому все оказанные услуги должны быть оформлены надлежащим образом: договорами, актами выполненных работ, отчетами и т. п.

Если предусмотренные в договоре действия исполнителя связаны с рекламой и продвижением товаров, то необходимо учитывать следующее. Расходы на рекламу, не связанные с рекламными мероприятиями через СМИ и телекоммуникационные сети, с использованием световой и наружной рекламы, а также другие виды затрат, перечисленные в пункте 4 статьи 264 НК РФ, можно признавать в налоговом учете в размере, не превышающем 1% выручки от реализации. Аналогичное мнение отражено в письмах Минфина России от 02.04.2008 № 03-03-06/1/244, от 30.01.2008 № 03-03-06/1/57 и от 22.05.2007 № 03-03-06/1/286.

В абзаце 2 пункта 7 статьи 171 НК РФ указано, что по расходам, которые принимаются для целей налогообложения прибыли по нормативам, налоговые вычеты также нормируются. Поэтому финансовое ведомство высказало мнение, согласно которому "входной" НДС по нормируемым рекламным расходам можно принять к вычету только в части затрат, которые были включены в налоговую базу по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 10.10.2008 № 03-07-07/105). Аналогичную позицию поддерживали и некоторые арбитражные суды. Однако в постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 по делу № А75-5296/2009 указано, что в абзаце 2 пункта 7 статьи 171 НК РФ речь идет исключительно о нормировании вычетов НДС по расходам, указанным в абзаце 1 данного пункта (по расходам на командировки)».

«Предоставление покупателю ретроскидок в форме корректировки цены единицы товара (в меньшую сторону) должно сопровождаться внесением изменений в договор купли-продажи (поставки). Как правило, изменение цены производится путем заключения дополнительного соглашения, ведь корректировка стоимости проводится уже после отгрузки товара. Уменьшение цены реализации влечет за собой внесение изменений в первичные документы и, следовательно, в налоговый учет. Причем порядок внесения исправлений в документы и учет подробно прописаны в письме Минфина России от 26.07.2007 № 03-07-15/112 (доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 30.08.2007 № ШС-6-03/688@) и письме ФНС России от 01.04.2010 № 3-0-06/63.

Итак, продавцу необходимо внести соответствующие исправления в счет-фактуру (свой экземпляр и экземпляр, выданный покупателю) и книгу продаж. Корректировка показателей счета-фактуры производится в соответствии с пунктом 29 Правил. Исправления в книгу продаж вносятся в период, в котором товар был реализован, путем оформления дополнительного листа (п. 16 Правил). Если реализация товара и предоставление ретроскидки были произведены в разных налоговых периодах, то продавцу также следует представить в налоговые органы уточненную декларацию по НДС (ст. 54 и 81 НК РФ).

Покупатель зарегистрирует исправленный счет-фактуру в книге покупок в том налоговом периоде, в котором он был получен. Если счет-фактура до внесения в него продавцом исправлений уже был зарегистрирован в книге покупок (а НДС соответственно принят к вычету), покупателю следует внести исправления в книгу покупок в порядке, установленном пунктом 7 Правил. Также покупателю товаров нужно представить в налоговый орган уточненную декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором были внесены изменения в книгу покупок.

Обратите внимание: некоторые продавцы при предоставлении скидок выставляют покупателям отрицательные счета-фактуры. Порядок их выставления налоговым законодательством не урегулирован: нет ни разрешения, ни запрета на составление подобных документов. Но контролирующие органы высказываются против таких счетов-фактур (письма Минфина России от 23.06.2010 № 03-07-11/267, от 29.05.2007 № 03-07-09/09 и др.). Однако есть судебные решения, в которых признается возможность составления отрицательных счетов-фактур (постановления ФАС Поволжского округа от 01.07.2010 № А72-16506/2009 и от 10.02.2010 № А55-15001/2009, ФАС Московского округа от 18.08.2009 № КА-А40/7946-09).

Безусловно, решение о возможности принятия к учету отрицательного счета-фактуры каждая компания принимает самостоятельно. Но в любом случае надо быть готовым к тому, что право принять НДС к вычету на основании такого счета-фактуры организации придется доказывать в суде.

В отношении налога на прибыль налогоплательщик также должен скорректировать свои налоговые обязательства. Это можно сделать в момент внесения изменений в договор купли-продажи. Тогда скидка будет учтена продавцом в составе внереализационных расходов как убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде».

«При скидках (премиях), которые не связаны с оказанием услуг (выполнением работ, передачей имущественных прав или товаров) покупателем для продавца и не уменьшают цену реализованного товара, порядок расчета налогов будет следующим. В части исчисления налога на прибыль отмечу, что на основании подпункта 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю за выполнение определенных положений договора, в частности объема покупок, при условии, что премия (скидка) не изменяет цену единицы товара (письмо Минфина России от 11.10.2010 № 03-03-06/1/643).

Обратите внимание: подпункт 19.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ применяется только в отношении договоров купли-продажи. Скидки (премии) по договорам возмездного оказания услуг включаются в расходы согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Конечно если они документально подтверждены и экономически обоснованны (письмо Минфина России от 09.04.2010 № 03-03-06/1/248).

В целях налогообложения прибыли покупатель учитывает рассматриваемые премии (скидки) в составе внереализационных доходов, перечень которых согласно статье 250 НК РФ является открытым (письмо Минфина России от 07.05.2010 № 03-03-06/1/316).

Суммы рассматриваемых премий не подлежат обложению НДС ни у покупателя, ни у продавца (письма Минфина России от 02.06.2010 № 03-07-11/231, от 05.05.2010 № 03-07-14/31 и от 25.10.2007 № 03-07-11/524)».

Специалисты компании «Финансовый Контроль и Аудит» оказывают аудиторские консультации по всем вопросам бухгалтерского и налогового учета, в том числе по оптимизации налогообложения, и по вопросам регистрации фирм.

Будем рады сотрудничеству с Вами по любым направлениям наших услуг!

Автор:

ЧЕРЕВАДСКАЯ Ольга Ефимовна